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发布时间: 2017年05月25日

高级会计师考试必备案例分析(13)

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案例13

中原股份有限公司(下称“中原公司”)为深圳证券交易所A股上市公司,2X13年发生了如下有关金融资产转移的交易或事项:

(1).中原公司急需资金用于支付货款,将账面价值为2000万元的应收凯拉公司的票据到中国银行贴现,取得价款1 950万元,双方约定,若是凯拉公司不能到期支付票据款,银行将向中原公司追偿。2X13年初以来,由于受国际经济低迷的影响,凯拉公司出现了财务困难,预计出具给中原公司的票据很难到期支付。中原公司在会计处理时,终止确认了该应收票据,同时确认了当期损益50万元。

(2).中原公司为进行贸易融资,将账面余额为4000万元的应收首亨公司的账款出售给招商银行,取得价款3 950万元,双方约定若是首亨公司到期不能偿还,招商银行不得向中原公司追偿。中原公司判断,与该应收账款所有权有关的风险和报酬已经转移,终止确认了应收账款,并将应收账款账面价值与收到价款之间的差额计入了当期损益。

(3)中原公司将持有的期限为3年、还有1年将到期的债券出售给信托公司,取得价款3 000万元。该债券面值3 000万元,票面年利率6% (与市场利率相同)。协议规定,如果信托公司到期无法收回债券本息,中原公司对此笔业务的会计处理是,出售债券时终止确认了该债券;债券到期时补付利息时,将90万元计入了当期损益。

(4)中原公司于1月1日将A公司股票出售给大禹公司,取得价款3000万元。双方约定,至2X13年年末中原公司按照3 300万元回购。中原公司持有的A公司股票分类为可供出售金融资产,出售时账面价值为2 880万元,其中成本为2760万元,公允价值变动为120万元。回购时该股票公允价值为2 850万元。

中原公司的会计处理如下:出售时终止确认了该可供出售金融资产,将收取的价款与账面价值的差额120万元计入当期损益;在年末回购时,将该金融资产按照3 300万元入账。

(5)中原公司将B公司股票出售给春秋公司,取得价款1000万元,该股票账面价值为1010万元。同时双方商定:2年到期时,如果该股票市价低于1 120万元,春秋公司有权利按照1 120万元返售给中原公司;如果股票价格高于1 120万元,则中原公司将按照6%的固定利率(单利)支付120万元利息给春秋公司。中原公司经分析认为,2年到期 时,春秋公司很可能将该股票返售给中原公司,因此在出售股票时,未终止确认该股票, 而是将收到的价款确认为负债,同时在年末确认了利息费用60万元。

要求:

根据资料(1)〜(5),分析、判断中原公司上述金融资产转移的会计处理是否正确, 并说明理由;如果不正确,请指出正确的会计处理办法。

【分析提示】

1.事项(1)的会计处理不正确。

理由:附追索权的应收票据贴现,由于双方约定,若是到期凯拉公司不能到期支付,银行将向中原公司追偿。本题中凯拉公司出现了财务困难,预计出具给中原公司的票据很难到期支付,所以对于中原公司来说,与该应收票据所有权有关的风险和报酬没有发生转移,因此中原公司的做法不正确。

正确的会计处理:中原公司不应该将应收票据终止确认,应将贴现时收到的1 950万元计入短期借款科目,并在报表附注中披露。

2.事项(2)的会计处理中,终止确认应收账款并确认当期损益正确。

理由:在不附追索权应收账款保理方式下,中原公司已经将与该应收账款所有权有关的风险和报酬转移,则应当终止确认应收账款。

3.事项(3)的会计处理不正确。

理由:中原公司将债券出售给信托公司,同时保证对信托公司可能发生的信用损失进行全额补偿,表明企业保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬,不应终止确认该金融资产。

正确的会计处理:将收到的价款确认为负债;债券到期时,确认利息收入180万元并确认相同金额的利息费用;将支付的90万元计入当期投资损失。

4.事项(4)的会计处理不正确。

理由:企业约定期限结束时按固定价格将该金融资产回购,表明与该金融资产所有权有关的风险报酬没有转移,不应终止确认该金融资产,收到的价款应确认为负债。

正确的会计处理:出售时将收到的价款确认为负债3 000万元;在出售日与回购日之间,每日确认利息费用25万元(即300 12),同时确认负债25万元;年末减少银行存款3 300万元,冲减负债3 300万元。此外,在回购时确认可供出售金融资产减少30万元, 资本公积减少30万元(可供出售金融资产公允价值下降冲减资本公积)。

5.事项(5)的会计处理正确。

理由:企业将金融资产出售,同时与买入方签订看跌期权合约,该看跌期权是一项重大价内期权,金融资产买方很可能会到期行权,则风险和报酬没有转移,不应终止确认该金融资产,应将收到的价款确认为负债,期末确认利息费用。

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